RSS

Наши награды

За высокие темпы роста 2011

В помощь предпринимателям Краснодарского края

Коммерческая организация (субъект малого предпринимательства) совмещает ЕНВД и общий режим налогообложения. Она получит бюджетную субсидию на частичное финансирование расходов на оплату процентной ставки по кредиту. Пополнение оборотных средств организации происходит после осуществления соответствующих расходов.
Как производится бухгалтерский учет субсидии?
Облагается ли данная сумма налогом на прибыль при получении?

Бухгалтерский учет

Согласно ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все организации, кроме применяющих УСН, должны вести бухгалтерский учет.
При этом независимо от того, для какой деятельности (переведенной на ЕНВД или ОСН) используются полученные в качестве субсидии денежные средства, их получение и использование отражаются на балансовых счетах организации.
Целевое финансирование, полученное, в частности, в форме субсидии на частичное финансирование расходов организации на оплату процентной ставки по кредиту, отражается в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (далее - ПБУ 13/2000).
Бюджетные средства отражаются в бухгалтерском учете первоначально как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам.
По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств (п. 7 ПБУ 13/2000).
Порядок отражения получения и использования бюджетных средств в бухгалтерском учете определяется тем, когда произведены расходы, на которые выделены бюджетные средства (до или после получения субсидии).
При этом в случае получения целевого финансирования до осуществления расходов субсидия учитывается в качестве доходов будущих периодов по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления", с последующим отнесением на доходы отчетного периода (п. 8 и 9 ПБУ 13/2000, п. 7 ПБУ 9/99, п. 10 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В случае, когда бюджетные средства, как в данном случае, выделены на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, согласно п. 10 ПБУ 13/2000 они отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы, то есть минуя счет 98 "Доходы будущих периодов".
Бухгалтерские записи в рассматриваемой ситуации при отражении операций в бухгалтерском учете будут следующими:
Дебет 76 Кредит 86
- возникновение целевого финансирования и задолженности по нему;
Дебет 51 Кредит 76
- приняты к учету денежные средства, поступившие в качестве целевого финансирования;
Дебет 86 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражено увеличение финансового результата на сумму субсидии, полученной в возмещение части расходов организации по процентам за кредит.

Налог на прибыль

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, приводятся в ст. 251 НК РФ, их перечень является исчерпывающим.
В частности, в силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ к таким доходам отнесены доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.
При этом пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень имущества, относящегося к средствам целевого финансирования.
Однако субсидия, полученная из бюджета на компенсацию процентов по кредиту, не поименована в данном перечне.
Следовательно, пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ не является основанием для невключения суммы полученной субсидии в налоговую базу по налогу на прибыль.
В то же время согласно п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления. К ним относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики (получатели указанных целевых поступлений) обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Таким образом, если полученные из бюджета средства признаются целевыми, то они не учитываются при определении налоговой базы.
Получение и использование бюджетных средств осуществляется в соответствии с Бюджетным кодексом РФ (далее - БК РФ).
Так, в ст. 69 БК РФ определено, что бюджетные средства в форме субсидий могут предоставляться, в том числе, и юридическим лицам.
Из ст. 6 БК РФ следует, что субсидиями являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы РФ, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.
Статьей 162 БК РФ определено, что получателем бюджетных средств выступает, в том числе, организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год.
Получение субсидий осуществляется в соответствии с бюджетной росписью на текущий год (ст. 219.1 БК РФ).
Пунктом 1 ст. 78 БК РФ предусмотрено, что субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам (производителям товаров, работ, услуг) предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
Таким образом, можно сделать вывод, что полученные субсидии рассматриваются как целевые поступления и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в силу п. 2 ст. 251 НК РФ, если:
- суммы бюджетных средств (субсидии) использованы организацией по прямому назначению;
- организация ведет раздельный учет доходов и расходов, полученных в рамках целевых поступлений;
- организация является получателем бюджетного финансирования, то есть у нее имеются в наличии документы, подтверждающие право организации на получение вышеуказанных субсидий (согласно бюджетной росписи) и целевое использование;
- организация отчитывается по полученным средствам.
Однако нужно иметь в виду, что контролирующие органы последовательно придерживаются другой позиции (смотрите, например, письма Минфина РФ от 06.10.2009 N 03-03-06/4/85, от 14.08.2009 N 03-03-05/156, от 24.08.2009 N 03-03-06/1/547, от 26.12.2008 N 03-03-06/1/723).
Эту позицию поддерживает налоговое ведомство (смотрите, например, письма УФНС по г. Москве от 15.05.2008 N 20-05/046353 и от 26.12.2008 N 19-12/121087).
По мнению специалистов Минфина РФ и ФНС, полученные коммерческими организациями субсидии, целевыми поступлениями в понятии, приведенном в п. 2 ст. 251 НК РФ, не признаются и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов на основании ст. 250 НК РФ, так как перечень доходов, поименованных в ст. 250 НК РФ, является открытым.
Однако арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков.
В частности, судьи в постановлениях Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2009 N 14АП-1279/2009, ФАС Поволжского округа от 19.02.2008 N А55-8415/2007, ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2007 N А05-21037/2005-13, ФАС Северо-Западного округа от 18.10.2006 N А05-4465/2006-18 посчитали, что целевые бюджетные поступления в силу прямого указания закона (п. 2 ст. 251 НК РФ) не учитываются при расчете налога на прибыль организаций.
Учитывая изложенное, считаем, что организация, при соблюдении указанных выше условий, вправе не включать в состав доходов в целях налогообложения прибыли суммы полученных из бюджета субсидий. Однако при этом нужно иметь в виду, что данную позицию организации с большой вероятностью придется отстаивать в суде.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шишкина Ольга

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

12 ноября 2009 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Возврат к списку


24-31 октября 2017 г.: "Вторая программа повышения квалификации для ЮРИСТОВ"

© 2009 АПИ «Гарант». Все права защищены. Google+

Обратная связь       Создание сайта в Краснодаре: рекламное бюро «Airos»
Яндекс.Метрика