RSS

Наши награды

благодарность

В помощь предпринимателям Краснодарского края

Организация - субъект малого предпринимательства является лизингополучателем, основное средство учтено на балансе лизингополучателя. На 1 января 2007 года в бухгалтерском учете при переоценке сформировалась задолженность, выраженная в у.е. и подлежащая оплате в рублях. В налоговом учете перерасчета задолженности не было. Надо ли в дальнейшем в бухгалтерском учете пересчитывать задолженность ежемесячно? Каким образом при ежемесячной оплате начислять суммовые разницы в налоговом учете с 1 января 2007 года? С какой величины начислять налог на прибыль: с возникшей суммовой разницы или учитывать курсовые разницы?

Бухгалтерский учет. Курсовые разницы.

Бухгалтерский учет операций по договору лизинга (в том числе предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя) регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), и Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания), применяемыми с учетом действующего Плана счетов.
В соответствии с п. 8 Указаний, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга" и по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства".
Согласно п. 9 Указаний, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".
Бухгалтерские проводки по получению имущества в лизинг и оплате и получению лизинговой услуги (для упрощения не рассматриваем проводки с НДС):
Дебет 08, субсчет "Приобретение основного средства по договору лизинга" Кредит 76, субсчет "Арендные обязательства"
- на стоимость поступившего лизингового имущества;
Дебет 01, субсчет "Арендованное имущество" Кредит 08, субсчет "Приобретение основного средства по договору лизинга"
- на стоимость принятого к учету в составе ОС лизингового имущества;
Дебет 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" Кредит 51
- на сумму перечисленного лизингового платежа, с учетом НДС, в установленном договором размере;
Дебет 76, субсчет "Арендные обязательства" Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам"
- на сумму лизинговой услуги, с учетом НДС.
C 1 января 2007 года бухгалтерский учет обязательств, выраженных в иностранной валюте, но подлежащих оплате в рублях, ведется по новым правилам на основании ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденным приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - ПБУ 3/2006).
Согласно ПБУ 3/2006 все разницы, связанные с изменениями курсов валют, в том числе по выраженным в иностранной валюте активам или обязательствам, подлежащим оплате в рублях, рассматриваются теперь для целей бухгалтерского учета только как курсовые.
В соответствии с п. 3 ПБУ 3/2006 курсовая разница - разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
В п. 3 приказа Минфина России 27.11.2006 N 154н установлено, что организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), производят в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2007 года пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, подлежащих оплате исходя из условий договоров (независимо от сроков их заключения) в рублях. Порядок такого пересчета установлен п. 5 и п. 8 ПБУ 3/2006.
Пересчет стоимости актива или обязательства в рубли производится по курсу, установленному соглашением сторон или по курсу ЦБ РФ, действующему на 1 января 2007 года. Образовавшаяся курсовая разница относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Причем результаты этого пересчета не включаются в данные бухгалтерской отчетности за 2006 год и формируют вступительное сальдо по соответствующим статьям баланса в 2007 году (показатель строки 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" разд. III Бухгалтерского баланса).
Таким образом, организация в бухгалтерском учете правильно сделала пересчет на 01.01.2007 г. и учла образовавшуюся положительную курсовую разницу как нераспределенную прибыль по итогам года.
В дальнейшем пересчет в рубли выраженного в иностранной валюте обязательства по арендным платежам производится на каждую отчетную дату. Отчетной датой считается дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность, то есть последний календарный день отчетного периода (п. 7 ПБУ 3/2006). Согласно п. 3 ст. 14 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала года.
Согласно п. 48 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н), организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года.
Осуществлять пересчет стоимости обязательств на счете 76, субсчете "Арендные обязательства" с целью выявления курсовой разницы необходимо ежемесячно на последний день отчетного периода (месяца).
Для наглядности рассмотрим на примере пересчет задолженности по арендным обязательствам, учтенным по кредиту счета 76, субсчету "Арендные обязательства":
Задолженность по арендным платежам на 01.01.2007 г. составляет 4 943,82$.
Курс доллара:
на 01.01.2007 - 26.3311 руб.
на 31.01.2007 - 26.5331 руб.
на 28.02.07 - 26.1599 руб.
10-го числа каждого месяца уплачивается лизинговый платеж в сумме 200$.
Пересчет кредиторской задолженности по арендным платежам и выявление курсовой разницы:
на 31.01.07: 4 743,82$ (4 943,82$ - 200$) х (26,5331 руб. - 26,3311 руб.);
на 28.02.07: 4 543,82$ (4 743,82$ - 200$) х (26,1599 руб. - 26,5331 руб.).
Таким образом, на последнее число каждого месяца производится пересчет кредиторской задолженности по арендным обязательствам путем умножения непогашенной части задолженности на разницу курсов на последнее число месяца и дату последнего пересчета.
Отсутствие или появление разниц по лизинговым платежам, отражаемым на счете 76, субсчете "Задолженность по лизинговым платежам", зависит не только от разных курсов рубля по отношению к иностранной валюте на дату оплаты и дату получения лизинговой услуги, но и от условий договора лизинга.
Если условиями договора лизинга цена лизинговой услуги определяется на дату ее оплаты, то в случае предоплаты до наступления даты получения услуги и даже при условии изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте на дату получения услуги по сравнению с курсом на дату оплаты, курсовая разница не возникает. Так как стоимость услуги будет определена исходя из курса на дату оплаты.
Если условиями договора лизинга цена лизинговой услуги определяется на дату ее оказания, то при условии ее предоплаты и при условии изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте на дату получения услуги по сравнению с курсом на дату оплаты, возникает курсовая разница.
Например, если предоплата за лизинговую услугу за месяц, отраженная по дебету счета 76, субсчета "Задолженность по лизинговым платежам" составила в пересчете на рубли на дату оплаты 5200 руб. (200$ х 26 руб. - курс на дату оплаты), а стоимость лизинговой услуги в пересчете на рубли на последний день месяца, отраженная по кредиту счета 76, субсчету "Задолженность по лизинговым платежам" составила 5000 руб.(200$ х 25 руб. - курс на последний день месяца), то при получении лизинговой услуги выявляется курсовая разница:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам"
- 200 руб.((1000$ х (25 руб. - 26 руб.)) - выявлена курсовая разница.

Налоговый учет. Суммовые разницы.

Согласно разъяснениям специалистов налоговых органов для определения и учета в налоговых целях суммовых разниц необходимо установить в договоре согласованную сторонами дату, на которую будет определяться цена услуги лизингодателя по предоставлению имущества в лизинг лизингополучателю (письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104287). Если цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы при предварительной оплате лизинговых платежей не возникают (письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116284).
В соответствии с п. 11.1 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;
А в соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 271 НК РФ суммовая разница у налогоплательщика-покупателя признается доходом на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права.
К внереализационным расходам относятся в соответствии пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
В соответствии с п. 9 ст. 272 НК РФ суммовая разница признается расходом у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются у лизингополучателя арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу.
Таким образом, по нашему мнению, в случае предоплаты в налоговом учете суммовая разница определяется на дату получения лизинговой услуги путем умножения части, признанной в расходах в налоговом учете суммы лизингового платежа на разницу между курсом рубля по отношению к иностранной валюте, действующим на момент оказания лизинговой услуги (последнее число месяца) и курсом рубля по отношению к иностранной валюте, действовавшим на момент оплаты лизинговой услуги (10 число месяца), при условии, что договором лизинга цена лизинговой услуги определена сторонами в условных единицах на дату оказания услуги.
Если цена лизинговой услуги определена сторонами договора в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы при предварительной оплате лизинговых платежей не возникают.
В связи с изложенным, как правомерно было отмечено, данные налогового и бухгалтерского учета не будут совпадать. Если бы применялось ПБУ 18/02, то с помощью проводок, составленных на его основании, можно было бы на конец отчетного периода привести данные бухгалтерского учета в соответствие с данными налогового учета. Так как ПБУ 18/02 не применяется, то данные бухгалтерского учета всегда будут отличаться от данных налогового учета. Цифры, указанные в бухгалтерской отчетности (форма N 1 и форма N 2), никогда не будут соответствовать цифрам в декларации по налогу на прибыль.
Что касается расчета налога на прибыль, то данный налог считается по данным регистров налогового учета (ст. 313 НК РФ), а ПБУ 3/2006 является стандартом бухгалтерского учета (п. 1 ПБУ 3/2006). Поэтому в целях исчисления налога на прибыль необходимо учитывать только суммовые разницы, исчисленные на основании норм НК РФ.

Вывод:
1. В бухгалтерском учете ежемесячно, на последний день месяца, пересчитывается кредиторская задолженность по арендным обязательствам, отраженная на счете 76, субсчете "Арендные обязательства" с целью выявления курсовой разницы, а также выявляется курсовая разница по субсчету 76 "Задолженность по лизинговым платежам" счета 76.
2. В налоговом учете ежемесячно, на последний день месяца (дата получения лизинговой услуги), выявляется суммовая разница.
3. В целях исчисления налога на прибыль учитываются только суммовые разницы, исчисленные в налоговом учете.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Тимукина Екатерина

Ответ проверил:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

2 апреля 2008 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

Возврат к списку


20 октября 2017 г.: Программа повышения квалификации по теме "О корпоративном заказе (в соответствии с положениями 223-ФЗ от 18.07.2011)" совместно с ЗАО "Сбербанк-АСТ".   2 семинар

© 2009 АПИ «Гарант». Все права защищены. Google+

Обратная связь       Создание сайта в Краснодаре: рекламное бюро «Airos»
Яндекс.Метрика